Правото, регламентиращо ДДС, в огромната си част представлява Европейско право. Принципите залегнали в Директива 2006/112/ЕС са транспонирани в българското законодателство чрез ЗДДС. Независимо от наличието на национален закон данъчната администрация и съдилищата трябва да познават добре и Директивата, тъй като тълкуванието на ЗДДС следва се извършва спрямо нейните цели. Ако национална норма е в противоречие с нейна разпоредба, данъчнозадълженото лице може непосредствено да се позове на текста й.
Съдът на ЕС, изхождайки от принципите за лоялно сътрудничество съгласно чл. 4, ал. 3 ДЕС и effet utile, е дефинирал имуществена отговорност за страните-членки в случаите, когато една държава нарушава задълженията си, произхождащи от първичното и вторично Европейско право. Искът за имуществена отговорност на държавата се отнася и до нарушения на правото на ЕС, извършени от административните или съдебни органи на страната-членка. Съдът на ЕС с решението „Frankovich”1 е изработил следните критерии по отношение на основателността на този иск:
- нарушената норма от правото на ЕС трябва да дава на засегнатото лице субективни права;
- нарушението следва да е достатъчно квалифицирано;
- между нарушението и вредата следва да съществува непосредствена причинно-следствена връзка.
Субективно право създава например чл. 69 ЗДДС, който регламентира доставките с право на приспадане на данъчен кредит. Тази разпоредба транспонира чл. 168, а) от Директива 2006/112/ЕС, като дава право на всяко данъчнозадължено лице – получател на стоки или услуги, извършени от друго данъчнозадължено лице по облагаема доставка, да приспадне дължимия данък добавена стойност, доколкото стоките или услугите, които са предмет на доставката, се използват за неговите цели. Предвиденото в чл. 168, а) от Директива 2006/112/ЕС право на приспадане дава субективни права на всяко данъчнозадължено лице, за което Директивата се прилага.
Квалифицирано нарушение на правото на ЕС е налице, когато държавен орган очевидно и в значителна степен чрез свой акт или действие е излязъл извън допустимите граници на разпоредбата, регламентираща субективното право. От решаващо значение в тази връзка са степента на яснота и прецизност на формулировката на нарушената разпоредба, пределите, в които държавата-членка може чрез националното си законодателство да я изменя, границите на оперативната самостоятелност на държавните органи, прилагащи разпоредбата, както и степента на вината на органа, нарушил субективното право. Когато съдържанието на тази нормата е ясно и еднозначно или е налице решение на СЕС, което дава тълкувание на нерешен до момента въпрос, самото нарушаване на разпоредбата е достатъчно квалифицирано.
В своите решения във връзка с ДДС СЕС изрично подчертава, че правото на ползване на данъчен кредит е неразделна част от механизма на ДДС в ЕС и това субективно право по принцип не може да бъде ограничавано от националното законодателство или от административни практики на държавите-членки.2 Единственото изключение от това правило според практиката на СЕС е допустимо тогава, когато данъчнозадълженото лице е упражнило това право с измамна цел или с цел злоупотреба. Такъв е случаят, когато лицето, което е получило стоките или услугите е знаело или е трябвало да знае, че въпросната сделка е част от данъчна измама, извършена от доставчика или от друг стопански субект във веригата на доставки. Според практика на съда, данъчният орган е този, който трябва да докаже, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че е налице измама.
В този смисъл чл. 177, ал. 1 и 2 ЗДДС транспонират правилно чл. 168, а) от Директива 2006/112/ЕС и отговарят на тълкуванието й, залегнало в практиката СЕС. Съдържащата се в чл. 177, ал. 3 ЗДДС презумпция за знание на обстоятелството, че някой от доставчиците по веригата няма да внесе дължимия ДДС, обаче е в явно противоречие с принципите на Директива 2006/112/ЕС и с практиката на СЕС.
В своите решения3 СЕС подчертава, че въпросът дали дължимият ДДС за предходно доставчици или последващи сделки с определени стоки или услуги е бил внесен или не в държавния бюджет, е без значение за правото на данъчнозадълженото лице да приспадне платения по получените доставки ДДС. В този смисъл чл. 177, ал. 3, т. 1 ЗДДС, който дефинира едно от кумулативните изисквания за прилагане на презумпцията за знание, очевидно противоречи на практиката на СЕС и на залегналия в чл. 168, а) от Директива 2006/112/ЕС принцип, че правото на данъчен кредит не може да бъде ограничавано.
Независимо от горното възниква и въпросът дали европейското право е нарушено в случаите, когато една директива е транспонирана правилно в националното законодателство, но неправилното й прилагане противоречи на правото на ЕС. В практиката си СЕС е констатирал, че правото на ЕС простира действието си не само по отношение на въпроса дали една директива е транспонирана правилно, но и спрямо процеса на изпълнението на нейните цели. В противен случай, националното законодателство би могло да ограничи полето на прилагането й.
Налице е нарушение на европейското право и при неспазване на задължението на последната съдебна инстанция да изпрати преюдициално запитване до СЕС. В случай, че е налице правен въпрос, който е от значение за изхода на делото и не е решен от СЕС до момента, решаващият като последна инстанция съд е задължен съгласно чл. 267, ал. 3 ДФЕС, да направи преюдициално запитване. В противен случай е нарушен принципът за достъп до правосъдие.4 СЕС разглежда като недопустимо националният съд да решава изолирано казуса съобразно вътрешното си право, тъй като това би довело до противоречива практика в сферата на регулираните от европейското право отношения.
Освен посочената възможност за търсене на обезщетение от държавата би могла да бъде инициирана и процедура за възобновяване на административните производства по обжалването на ДРА. СЕС5 счита, че когато едно национално съдебно решение, почиващо върху норма на европейското право, е влязло в сила, но в по-късен етап е станало явно, че то е постановено в противоречие с тълкуванието на СЕС по отношение на същата норма, засегната страна трябва да има възможност да поиска производството да бъде възобновено. В тази насока съдът поставя следните изисквания:
- Административният орган следва да има възможност съгласно националното законодателство да отмени акта;
- Актът трябва да е влязъл в сила след решение на съд от последна инстанция;
- СЕС трябва да е постановил решение след постановяване на националното съдебно решение, с което актът е влязъл в сила. От решението на СЕС следва да е видно, че решението на националния съд почива върху неправилно тълкувание на норма на европейското право, като решаващият съд не трябва да е отправял преюдициално запитване;
- Засегнатото лице следва да е подало заявление за възобновяване на производството до компетентния национален орган, незабавано след като решението на СЕС му е станало известно;
- Отменянето на акта не бива да води до накърняване правата на трети лица.
От посочените по-горе механизми, следва, че правото на ЕС, макар и при доста рестриктивни условия, дава възможност за обезщетение в случаите, когато националният законодател не е транспонирал правилно императивни актове на европейското законодателство или когато националния съд е постановил решение, което противоречи на европейското право.
2. Решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11, както и прессъобщение № 85/12.
3. Решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11, както и прессъобщение № 85/12.
4. Решение по случая Streinz/Herrmann.
5. Решение по дело C-453/00, Kühne & Heitz.